第一章  總    論

導入案例

“2001年9月5日，中國證監(jiān)會發(fā)布新聞指出，已查明銀廣夏公司通過各種造假手段虛構巨額利潤的事實，查明深圳中天勤會計師事務所及其簽字的注冊會計師違反有關法律法規(guī)，為銀廣夏公司出具了嚴重失實的審計報告。2001年9月10日，停牌一個月的銀廣夏以跌停板價格復牌，一路狂跌。經(jīng)過史無前例的15個連續(xù)跌停后在10月8日止住跌停。股價從停牌前的30.79元跌至6.59元，近68億元的流通市值被無形蒸發(fā)，持有銀廣夏股票的投資者遭受重創(chuàng)。”

“2001年12月2日，美國能源交易商安然公司向紐約法院申請破產(chǎn)保護，創(chuàng)下美國歷史上最大的公司破產(chǎn)紀錄。由于該公司虛報盈利的行為被披露后股價急劇下跌，投資者及公司員工損失慘重，紛紛提出投訴。美國國會、司法部、勞工部和證券交易委員會先后介入調查，除了暴露出安然公司與政壇要員關系密切的丑聞外，承擔審計工作的安達信公司也難辭其咎，并因涉嫌故意銷毀數(shù)千份有關資料而受到國會的質詢。”

“2004年6月，在十屆全國人大常委會第十次會議上，國家審計署審計長李金華提交了一份讓人觸目驚心的審計‘清單’，中央一些部委赫然在榜。長達22頁的審計報告中有19頁都是關于對各級財政審計后發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)問題，不僅披露了國家林業(yè)局、國家體育總局、國防科工委、科技部等中央單位虛報、挪用預算資金的違規(guī)事實，還披露了淮河災區(qū)和云南大姚地震災區(qū)有關地方政府虛報、挪用救災款的事實，以及原國家電力公司領導班子決策失誤造成重大損失的調查結果。”

“2004年12月28日晚，被譽為中國經(jīng)濟界奧斯卡獎的CCTV 2004中國經(jīng)濟年度人物各個獎項在北京飯店揭曉。眾望所歸，沖破重重障礙刮起審計風暴的國家審計署審計長李金華，最終獲得了分量最重的年度大獎。”

“國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會2004年10月頒布并實施了《中央企業(yè)內部審計管理暫行辦法》。要求國有控股公司和國有獨資公司，應當依據(jù)完善公司治理結構和完備內部控制機制的要求，在董事會下設立獨立的審計委員會。企業(yè)審計委員會成員應當由熟悉企業(yè)財務、會計和審計等方面專業(yè)知識并具備相應業(yè)務能力的董事組成，其中主任委員應當由外部董事?lián)�任�?rdquo;

“審計”這兩個字，就是這樣出現(xiàn)在我們每天的新聞和生活中。可是，誰又能說清楚，什么是“審計”呢？

學習目標

通過本章的學習，重點掌握審計的概念和屬性、審計的基本分類，了解中外各類審計組織產(chǎn)生和發(fā)展的過程，明確審計產(chǎn)生和發(fā)展的動因，熟悉審計的職能和作用。

關鍵概念

審計(Audit)

審計關系(Auditing Relationship)

政府審計(Government Auditing)

民間審計(Nongovernmental Auditing)

內部審計(Internal Auditing)

受托經(jīng)濟責任(Accountability)

第一節(jié)  審計的產(chǎn)生和發(fā)展

一、政府審計的產(chǎn)生和發(fā)展

(一)我國政府審計的產(chǎn)生和發(fā)展

我國歷代的政府審計經(jīng)歷了一個漫長的發(fā)展過程，大體上可分為六個階段：西周初期初步形成階段，秦漢時期確立階段，隋唐至宋日臻健全階段，元明清停滯不前階段，中華民國不斷演進階段，中華人民共和國振興階段。

(1)   在西周時期，我國就有了政府審計的萌芽，其主要標志是“宰夫”一職的出現(xiàn)。當時朝廷設天、地、春、夏、秋、冬六官，以天官為首的冢宰系統(tǒng)負責掌管財政支出，并設置中大夫司會，對財政收支進行記錄與考核。同時，在天官之副職小宰之下設宰夫一職，由宰夫行使“考其出入，以定刑賞”之權。宰夫司職百官及地方的業(yè)績、政績的審查工作，并將審查結果向冢宰或直接向周王報告，以決定對朝廷百官及地方官員的獎懲。從宰夫的工作來看，它獨立于財計部門之外，具有審計的性質，是我國政府審計的起源，也可稱為古代官廳審計。

(2)   秦漢時期是我國古代官廳審計的確立階段，主要表現(xiàn)在以下三個方面：一是初步形成了統(tǒng)一的審計模式。秦漢時期是我國封建社會的建立和成長時期，封建社會經(jīng)濟的發(fā)展促使秦漢時期逐漸形成全國審計機構與監(jiān)察機構相結合、經(jīng)濟法制與審計監(jiān)督制度相統(tǒng)一的審計模式。秦朝，中央設“三公”“九卿”輔佐政務。御史大夫為“三公”之一，執(zhí)掌彈劾、糾察之權，專司監(jiān)察全國的民政、財政以及財物審計事項，并協(xié)助丞相處理政事。漢承秦制，仍由御史大夫領掌監(jiān)督審計大權。二是“上計”制度日趨完善。所謂“上計”，就是皇帝親自參加聽取和審核各級地方官吏的財政會計報告，以決定賞罰的制度。這種制度始于周朝，至秦漢時期日趨完善。三是審計地位提高，職權擴大。御史制度是秦漢時期審計建制的重要組成部分，秦漢時期的御史大夫不僅行使政治、軍事的監(jiān)察之權，還行使經(jīng)濟的監(jiān)督之權，控制和監(jiān)督財政收支活動，鉤稽總考財政收入情況。

(3)   隋唐至宋，隨著中央集權的不斷加強，官僚系統(tǒng)進一步完善，官廳審計在制度方面也隨之日臻健全。隋開創(chuàng)一代新制，設置比部，隸屬于都官或刑部，掌管國家財計監(jiān)督，行使審計職權。唐代的比部審查范圍極廣、項目眾多，而且具有很強的獨立性和較高的權威性。比部審計之權通達國家財經(jīng)各領域，而且一直下伸到州、縣。宋太宗淳化三年(公元 922 年)設“審計院”。宋高宗建炎元年(公元 1127年)在太府寺中設審計司，審查財政的收支。宋審計司(院)的建立，是我國“審計”的正式命名，從此，“審計”一詞便成為財政監(jiān)督的專用名詞，對后世中外審計建制具有深遠的影響。

(4)   元明清各朝，君主專制日益強化，官廳審計雖有發(fā)展，但總體上來說停滯不前。元代取消比部，戶部兼管會計報告的審核，獨立的審計機構即告消亡。明清時期，比部職權虛有其名，另設六科、十三道監(jiān)察御史，構成獨立的監(jiān)察系統(tǒng)，即所謂科道制度。事實上，元明清三朝基本上未設專門的審計機構，古代官廳審計處于衰落時期。

(5)   進入民國以后，政府于1912年在行政院下設審計處，1914年改為審計院，同年頒布了《審計法》。國民黨政府于1928年頒布《審計法》和實施細則，次年還頒布了《審計組織法》，審計人員有審計、協(xié)審、稽查等職稱。這一時期，我國政府審計日益演進、有所發(fā)展，但由于當時的政治不穩(wěn)定，經(jīng)濟發(fā)展緩慢，審計工作一直沒有長足的進展。

(6)   中華人民共和國成立以后，最初沒有設置獨立的審計機構，基本上以會計檢查和對財稅、銀行等監(jiān)督方式替代審計監(jiān)督。黨的十一屆三中全會以來，黨和政府把工作重點轉移到經(jīng)濟建設上來，并意識到實行審計監(jiān)督是加強宏觀經(jīng)濟控制不可或缺的一項制度安排。為適應這種需要，我國把建立政府審計機構、實行審計監(jiān)督載入 1982 年修改的《中華人民共和國憲法》，并于1983年9月成立了我國政府審計的最高機關——中華人民共和國審計署，在縣以上各級人民政府設置各級審計機關。1995年1月1日《中華人民共和國審計法》(以下簡稱《審計法》)的實施，從法律上確立了政府審計的地位，為其進一步發(fā)展奠定了良好基礎。進入21世紀，在經(jīng)濟全球化的影響下，我國政府審計發(fā)展迅速，特別是近幾年的審計風暴影響，使政府審計的發(fā)展進入了一個新的階段。

(二)國外政府審計發(fā)展概述

在其他國家，隨著生產(chǎn)力進步、社會經(jīng)濟的發(fā)展和經(jīng)濟關系的不斷變革，政府審計的產(chǎn)生也有悠久的歷史，并經(jīng)歷了一個漫長的發(fā)展過程。

據(jù)史料記載，早在奴隸制度下的古埃及、古羅馬和古希臘時代就已有官廳審計機構。如古埃及政府機構中設置監(jiān)督官，行使審查監(jiān)督權，會計官員的收支記錄、各級官吏是否盡職守法等均處于監(jiān)督官的嚴格監(jiān)督之下。監(jiān)督官的職權大、地位高，管理權限也不限于經(jīng)濟監(jiān)察，尚未形成獨立的審計機構，審計處于萌芽時期。此外，在古羅馬和古希臘，也有相應的負責經(jīng)濟監(jiān)察的機構，通過“聽證”方式，對掌握國家財物和賦稅的官吏進行審查和考核等具有審計性質的經(jīng)濟監(jiān)督工作。在世界各國封建社會時期，歷代封建王朝大都設有審計機構對國家的財政收支進行審計監(jiān)督，但當時的官廳審計不論是組織機構還是方法，都還處于很不完善的初始階段。

在資本主義時期，隨著資本主義國家經(jīng)濟的發(fā)展和資本主義制度的確立，政府審計也有了進一步的發(fā)展。西方實行立法、行政、司法三權分立，議會為國家最高立法機關，并對政府行使包括財政監(jiān)督在內的監(jiān)督權。為了監(jiān)督政府的財政收支，保護公共資金的安全和合理使用，大多在議會下設有專門的審計機構，由議會或國會授權對政府及其各部門的財政、財務收支進行獨立的審計監(jiān)督。例如，美國于1921年成立國家總審計局；另外，英國的國家審計總署、加拿大的審計公署等，都是隸屬于國家立法部門的獨立審計機關，享有獨立的審計監(jiān)督權，其審計結果向議會報告。除隸屬于立法機關的審計機關外，世界各國根據(jù)自己的國情設置本國的審計機關，如羅馬尼亞由總統(tǒng)直接領導的高級監(jiān)察院，直接由政府財政部門領導的瑞典國家審計局等。無論是哪種形式的政府審計機關，都應保證審計機關擁有獨立性和權威性，不受干擾，客觀公正地行使審計監(jiān)督權。

二、內部審計的產(chǎn)生和發(fā)展

(一)我國內部審計的產(chǎn)生和發(fā)展

內部審計的歷史幾乎與政府審計一樣悠久，奴隸社會是內部審計的萌芽時期。我國內部審計的萌芽西周時期。西周時期的司會雖然主要負責政府會計工作，但也行使內部審計之權�！吨芏Y》中所記載的“凡上之用，必考于司會”，就是指無論是日常的會計核算還是所有的會計報告，均需經(jīng)過司會之手進行考察。這可以說是原始意義上的內部審計。

我國現(xiàn)代內部審計起步于 1984 年。在各級政府審計機關、各級主管部門的積極推動下，我國的內部審計得到蓬勃發(fā)展。1984年，開始在部門、單位內部成立審計機構，實行內部審計監(jiān)督。審計署于1985年10月發(fā)布了《審計署關于內部審計工作的若干規(guī)定》， 于2003年3月頒布了《內部審計條例》，進一步規(guī)范了我國的內部審計工作。目前在大多數(shù)政府部門、企事業(yè)單位均設置了內部審計機構，實行內部審計制度。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和發(fā)展，我國內部審計在強化內部控制、深化企業(yè)改革等方面發(fā)揮著巨大的作用。

(二)國外內部審計的產(chǎn)生和發(fā)展

國外內部審計產(chǎn)生的準確時間已無從考證，一般認為，內部審計是伴隨政府審計而產(chǎn)生和發(fā)展的，在 11—12世紀，西方國家產(chǎn)生了“行會審計”，類似于內部審計工作。當時的行會每年要召開幾次總會，議事內容包括選舉產(chǎn)生理事和審計人員。理事會是行會的執(zhí)行機關，它必須在召開總會時將行會賬戶提交審計人員審查。審計人員審查的重點是作為受托人的理事在處理經(jīng)濟業(yè)務方面的誠實性，體現(xiàn)了內部審計的本質是由于“兩權分離”，即生產(chǎn)資料所有權與管理權分離而產(chǎn)生的受托責任關系。到了中世紀，內部審計進一步發(fā)展，主要標志是出現(xiàn)了獨立的內部審計人員。這一時期，內部審計主要采取寺院審計、城市審計、行會審計、銀行審計和莊園審計等形式。

近代內部審計產(chǎn)生于19世紀末期，隨著資本主義經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)之間的競爭日益激烈，跨國公司也迅速崛起，使企業(yè)內部的管理層次增加，從而產(chǎn)生了對企業(yè)內部經(jīng)濟管理控制和監(jiān)督的需要。

現(xiàn)代西方內部審計是自20世紀40年代，隨著大型企業(yè)管理層次的增多和管理人員控制范圍的擴大，基于企業(yè)內部經(jīng)濟監(jiān)督和管理的需要而產(chǎn)生的。進入20世紀40年代以后，資本主義企業(yè)的內部結構和外部環(huán)境進一步復雜化，跨國公司迅速崛起，管理層次快速分解。如此巨變的經(jīng)濟環(huán)境對內部審計提出了更高的要求，內部審計也因此有了長足的發(fā)展。1941 年，維克多·Z. 布瑞克(Victor Z. Brink)出版了第一部內部審計著作《內部審計學》，宣告了內部審計學科的誕生。約翰·B. 瑟斯頓(John B. Thurston)聯(lián)合一群有識之士在美國紐約創(chuàng)立了“內部審計師協(xié)會”(the Institute of Internal Auditors)，后來發(fā)展為國際性的內部審計組織，為推動內部審計事業(yè)的發(fā)展做了大量有益的工作。這兩件大事的完成，促使內部審計發(fā)生了翻天覆地的變化。內部審計已成為一支社會力量且有了自身的理論體系，由此揭開了現(xiàn)代內部審計的序幕。

三、民間審計的產(chǎn)生和發(fā)展

(一)西方民間審計的產(chǎn)生和發(fā)展

在西方，由職業(yè)會計師進行的民間審計最早起源于 16 世紀末期的意大利。當時，地中海沿岸國家的商品貿易得到了發(fā)展，出現(xiàn)了為籌集大量資金而進行貿易活動的合伙經(jīng)營方式，即由許多人合伙籌資，委托給某些人去經(jīng)營貿易。這樣，財產(chǎn)的所有權和經(jīng)營權分離了，對經(jīng)營管理者進行監(jiān)督成為必要，財產(chǎn)的所有者便聘請會計工作者來承擔這項工作。1581年，威尼斯會計學會的成立是民間審計的萌芽。

現(xiàn)代意義上的民間審計是伴隨18世紀初期到19世紀中葉英國產(chǎn)業(yè)革命的完成而產(chǎn)生的。產(chǎn)業(yè)革命的完成推動了資本主義商品經(jīng)濟的發(fā)展，在西方出現(xiàn)了以發(fā)行股票籌集資金為特征的股份公司。隨著股份公司這一企業(yè)組織形式的出現(xiàn)，公司的所有權與經(jīng)營權相分離，使得對經(jīng)營管理人員的監(jiān)督成為必要，現(xiàn)代民間審計制度便應運而生。1720 年，英國的“南海公司事件”導致世界上第一位民間審計師的誕生。南海公司以欺騙手段虛構經(jīng)營業(yè)績和發(fā)展前景，吸引了大量投資，最后因經(jīng)營失敗而破產(chǎn)，使成千上萬的人遭受了損失。英國議會聘請會計師查爾斯·斯內爾(Charles Snell)對南海公司詐騙案進行審計。查爾斯·斯內爾以“會計師”的名義提出了“查賬報告書”，從而宣告了獨立會計師——注冊會計師的誕生。

1844 年，英國政府為了保護廣大股票持有者的利益，頒布了《公司法》，規(guī)定股份公司必須設監(jiān)察人，負責審查公司賬目。因當時的監(jiān)察人一般由股東擔任，大多數(shù)人并不熟悉會計業(yè)務和專門的審查方法，難以有效地實施監(jiān)督，所以 1845 年修訂《公司法》時規(guī)定，股份公司可以聘請執(zhí)業(yè)會計師協(xié)助辦理此項業(yè)務。這一規(guī)定無疑對發(fā)展民間審計起了推動作用。1853 年“愛丁堡會計師協(xié)會”在蘇格蘭的愛丁堡成立，這是世界上第一個職業(yè)會計師的專業(yè)團體，標志著注冊會計師職業(yè)的誕生。隨后，英國有數(shù)家會計師協(xié)會相繼成立，民間審計隊伍迅速壯大。但此時的英國民間審計沒有成套的方法和理論依據(jù)，只是出于查錯揭弊的目的，對大量的賬簿記錄進行逐筆審查，即詳細審計。由于詳細審計產(chǎn)生于英國，且在英國盛行，故也被稱為英國式審計。

19世紀末20世紀初，美國的民間審計得到了迅猛發(fā)展。美國南北戰(zhàn)爭結束后，英國的巨額資本流入美國，對美國的經(jīng)濟發(fā)展起到了積極的作用。為了保護廣大投資者和債權人的利益，英國的執(zhí)業(yè)會計師遠涉重洋到美國開展民間審計業(yè)務；同時美國本土也很快形成了自己的民間審計隊伍。1887年美國公共會計師協(xié)會成立，1916年改組為美國注冊會計師協(xié)會，后來發(fā)展為美國注冊公共會計師協(xié)會(AmericanInstitute of Certified Public Accountants，AICPA)，成為世界上最大的民間審計專業(yè)團體。20世紀初期，美國的短期信用發(fā)達，企業(yè)多從銀行舉債。銀行為了維護自身利益，要求對申請貸款企業(yè)的資產(chǎn)負債表進行審查、分析，判斷企業(yè)的償債能力，以決定是否給予貸款。因此，以證明企業(yè)償債能力為主要目的的資產(chǎn)負債表審計，即信用審計在美國風行一時。由于資產(chǎn)負債表審計是美國首先實施的，故又被稱為美國式審計。

20世紀20年代以后，隨著資本市場的發(fā)育成熟，證券交易的業(yè)務量和規(guī)模都有了較大的發(fā)展。資產(chǎn)負債表審計已無法滿足需要，順應證券市場發(fā)展和社會各方面的要求，美國率先進入了會計報表審計時代。美國頒布的《1933年證券法》規(guī)定，在證券交易所上市有價證券的所有企業(yè)的會計報表，都必須進行強制性的審計，其會計報表都必須經(jīng)注冊會計師出具報告。這要求所公開的各種會計報表必須按一定的標準編制，而與之相適應的審計鑒證工作也必須步入規(guī)范化、標準化的軌道。為此，西方會計學家、審計學家加速了對會計準則、審計準則的研究。許多國家的會計職業(yè)團體制定和實施了會計準則和審計準則。

第二次世界大戰(zhàn)以后，各經(jīng)濟發(fā)達國家通過各種渠道推動本國企業(yè)向海外拓展，跨國公司得到空前發(fā)展。國際資本的流動帶動了注冊會計師職業(yè)的發(fā)展，形成了一批國際會計師事務所。隨著會計師事務所規(guī)模的擴大，形成了“八大”國際會計師事務所，20 世紀80年代末合并為“六大”，之后又合并成為“五大”。2001年，美國爆發(fā)了安然公司會計造假丑聞，出具審計報告的安達信會計師事務所因涉嫌舞弊和銷毀證據(jù)受到美國司法部門的調查，之后宣布關閉，世界各地的安達信成員所也紛紛與其他國際會計師事務所合并。因此，目前，尚有“四大”國際會計師事務所，即普華永道(Price Waterhouse Coopers)、德勤(Deloitte Touche Tohmatsu)、安永(Ernst & Young)、畢馬威(KPMG)。

(二)我國民間審計的產(chǎn)生和發(fā)展

我國民間審計的產(chǎn)生要晚于西方國家，它起源于 20 世紀初。當時，我國資本主義工商業(yè)有所發(fā)展，民間審計應運而生。1918年9月，北洋政府農(nóng)商部頒布了我國第一部注冊會計師法規(guī)——《會計師暫行章程》，同年批準謝霖為我國第一位注冊會計師。1921年，謝霖在北京創(chuàng)辦了我國第一家會計師事務所——正則會計師事務所，與隨后潘序倫創(chuàng)辦的立信會計師事務所、奚玉書創(chuàng)辦的公信會計師事務所、徐永祚創(chuàng)辦的徐永祚會計師事務所成為舊中國的四大會計師事務所。1925年，上海成立了中國第一個注冊會計師職業(yè)組織——上海會計師公會。隨后，各地的會計師公會相繼成立，1929年《公司法》的公布以及后來有關《稅法》和《破產(chǎn)法》的施行，也對職業(yè)會計師事業(yè)的發(fā)展起到了推動作用。自20世紀30年代以后，在一些大城市中相繼成立了會計師事務所，接受委托人委托辦理查賬等業(yè)務，民間審計得到了發(fā)展。

中華人民共和國成立初期，民間審計在經(jīng)濟恢復工作中發(fā)揮了積極的作用。但由于后來推行蘇聯(lián)的高度集中的計劃經(jīng)濟模式，在較長的一段時間內，民間審計悄然退出了經(jīng)濟舞臺。

黨的十一屆三中全會以后，隨著對外開放、對內搞活方針的貫徹實施，恢復注冊會計師制度的問題被提到了議事日程。1980年12月，財政部頒發(fā)了《關于成立會計顧問處的暫行規(guī)定》，標志著我國民間審計進入了恢復起步階段。1981年1月1日，我國恢復民間審計制度后的第一家會計師事務所——上海會計師事務所成立。1987年，中華人民共和國第一部注冊會計師法規(guī)——《中華人民共和國注冊會計師條例》頒布，標志著我國民間審計進入了創(chuàng)始階段。1988年年底，注冊會計師的全國性職業(yè)組織——中國注冊會計師協(xié)會成立，民間審計走向全面發(fā)展階段。1994年1月1日《中華人民共和國注冊會計師法》的實施，使民間審計步入了法制的軌道，并得到了迅猛發(fā)展。1991年設立注冊會計師考試制度，2009年經(jīng)過全面改革，實現(xiàn)了考試制度的國際趨同。1996年中國獨立審計準則的頒布施行，使我國的民間審計逐步走向標準化、法制化、規(guī)范化。2006年2月15日財政部發(fā)布《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則》，標志著我國已建立起一套適應社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展要求、順應國際趨同大勢的中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系。2010年11月，又對38項審計準則進行了修訂，保持了與國際審計準則持續(xù)全面的趨同。隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立與完善，我國的民間審計必將發(fā)揮越來越大的作用。

四、審計產(chǎn)生的客觀基礎

從上述審計產(chǎn)生和發(fā)展的歷史可以看出，財產(chǎn)所有者與經(jīng)營者之間形成的受托經(jīng)濟責任關系是審計存在的客觀基礎。

審計是人類社會發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。最早出現(xiàn)審計行為的政府(官廳)審計，是進入奴隸社會后產(chǎn)生的。在此之前，社會生產(chǎn)力低下，人們共同勞動，平均分配，沒有階級和剝削，資產(chǎn)的所有者和管理者之間并沒有明確區(qū)分，不存在為他人管理、經(jīng)營資財?shù)呢熑侮P系，缺乏產(chǎn)生審計的條件。進入奴隸社會階段，形成少數(shù)人占有社會資財并占有別人勞動的現(xiàn)象，出現(xiàn)了所有者授權管理者管理資財?shù)慕?jīng)營責任關系，并逐漸導致社會分工的細化，奴隸主將其所有的資財授權其所屬官員進行管理，特別是對錢糧賦稅的管理，也授權那些有知識和專長的官員對資財管理者的管理活動和經(jīng)營活動進行檢查、評價，審計正是在這種經(jīng)濟責任關系產(chǎn)生后，為明確或解除資財管理者的經(jīng)濟責任而產(chǎn)生的。隨著人類社會的進步和經(jīng)濟的發(fā)展，社會經(jīng)濟責任關系越來越復雜，與此相適應的審計也就隨之發(fā)展、進步。特別是股份制企業(yè)的出現(xiàn)，形成了大量不直接參與經(jīng)營活動的投資者，為保護投資人和債權人的切身利益，民間審計隨之產(chǎn)生和發(fā)展；隨著政府各部門和企業(yè)分層、分權管理制度的發(fā)展，內部審計隨之產(chǎn)生。這種古今中外普遍存在的受托責任關系，是審計產(chǎn)生和發(fā)展的客觀基礎。

受托經(jīng)濟責任關系就是財產(chǎn)經(jīng)營權由委托者轉移至受托者所引致的委托、受托雙方相關權利、義務和責任的契約關系。

在這種關系下，委托人為保護自身的經(jīng)濟利益，需要對受托人提供報告的真實性以及履行受托責任的情況進行監(jiān)督、檢查，以便確認或解除受托責任。但是，由于財產(chǎn)委托人自身在能力、檢查技術、法律、地域或經(jīng)濟等方面的限制，不能或無法親自審核查實受托人的活動，這就需要有一個具有相對獨立身份的第三者加以檢查和評價，這就是審計。因此，受托責任關系的存在是審計產(chǎn)生的客觀基礎。當審計人員介入受托經(jīng)濟責任關系后，審計人員與受托責任雙方就構成了如圖1-1所示的審計關系。

在圖1-1所示的三方面關系中，審計委托(授權)人與審計人是委托(授權)與受托審計的關系，審計委托(授權)人與被審計人是委托(授權)與受托經(jīng)營管理的關系，審計人與被審計人是審計與被審計的關系。第一關系人(審計者)起審計活動的主導作用。第三關系人(所有者)對審計活動起決定性作用。由此，筆者認為，財產(chǎn)所有者與管理者之間形成受托與解除經(jīng)濟責任關系，是審計存在的基礎。財產(chǎn)所有者與審計者之間形成委托或授權與報告關系，是審計活動進行的前提。審計者與管理者之間形成鑒證與回饋關系，是審計活動的具體表現(xiàn)。

圖1-1 審計關系圖

第二節(jié)  審計的基本概念

一、審計的含義

審計的含義是對審計實踐的科學總結。隨著審計實踐的發(fā)展，審計理論也在不斷地完善，人們對審計概念的認識不斷深入。1972年美國會計學會(AmericanAccounting Association，AAA)在頒布“基本審計概念說明”的公告中，把審計的概念描述為“為了查明經(jīng)濟行為及經(jīng)濟現(xiàn)象的認定和所制定的標準之間的一致程度，而客觀地收集和評估證據(jù)，并將結果傳遞給利害關系人的一個系統(tǒng)過程”。

我國審計理論界基于我國的審計實踐，對包括審計概念在內的一系列審計理論問題進行了研究。1995年，我國審計學會在一次審計理論研討會上將審計的概念表述為：“審計是獨立檢查會計賬目，監(jiān)督財政、財務收支真實性、合法性、效益性的行為。”

根據(jù)審計的概念，可以概括出審計的兩個基本特征，即獨立性和權威性。

(1)   審計是一種具有獨立性的經(jīng)濟監(jiān)督活動。由于財產(chǎn)所有權與經(jīng)營管理權相分離，財產(chǎn)的所有者對企業(yè)擁有所有權但并不親自參加經(jīng)營管理，為了保護自身的利益，財產(chǎn)所有者迫切希望了解與自己有經(jīng)濟聯(lián)系的經(jīng)濟組織的財務狀況和經(jīng)營成果。這就需要對負有受托經(jīng)濟責任的經(jīng)營管理者進行審查，而這種審查只有由獨立于他們之外的第三者進行，才能得到客觀、公正的結果。因此，獨立性的經(jīng)濟監(jiān)督活動是審計的屬性，獨立性是審計的靈魂。

 (2) 審計是一種具有權威性的經(jīng)濟監(jiān)督活動。審計的獨立性和專業(yè)性，決定了它具有一定的權威性。各國為了保障審計的權威性，分別通過《公司法》《商法》《證券交易法》《破產(chǎn)法》等從法律上賦予審計在整個市場經(jīng)濟中的經(jīng)濟監(jiān)督職能。一些國際性的組織為了提高審計的權威性，也通過協(xié)調各國的審計制度、準則、標準，使審計成為一項世界性的專業(yè)服務，增強各國會計信息的一致性和可比性，以有利于加強國際經(jīng)濟貿易往來，促進國際經(jīng)濟的繁榮。

由此，本書將審計定義為：審計是由獨立的專職機構和人員接受委托或授權，對被審計單位財政、財務收支及有關經(jīng)濟活動的真實性、合法性、公允性和效益性進行監(jiān)督、評價和鑒證，以確定或解除被審計單位受托經(jīng)濟責任為目的的獨立性經(jīng)濟監(jiān)督活動。

二、審計的本質

獨立性是審計的重要特征，因此，審計的本質是具有獨立性的經(jīng)濟監(jiān)督活動。審計作為一種經(jīng)濟監(jiān)督形式與其他經(jīng)濟監(jiān)督形式之間的根本區(qū)別就在于其獨立性。

(一)審計獨立性的含義

通常認為，獨立性包括實質上的獨立性與形式上的獨立性兩方面的含義。

所謂實質上的獨立，即要求審計主體的行為不受被審計人的影響，在審計過程的每個環(huán)節(jié)都保持客觀公正的判斷。審計人的觀點和結論不應依賴和屈從于持任何意見的利害關系人施加的任何壓力和影響，被認為是一種精神狀態(tài)，即精神上的獨立。所謂形式上的獨立性，即要求審計主體必須在第三者面前呈現(xiàn)一種獨立于委托人的身份，包括審計組織的獨立性和審計人員的獨立性。

就注冊會計師的獨立性而言，其實質上的獨立性是一種內心狀態(tài)，要求注冊會計師在提出結論時不受有損職業(yè)判斷的因素影響，能夠誠實公正地行事，并保持客觀和職業(yè)懷疑態(tài)度；形式上的獨立性要求注冊會計師避免出現(xiàn)重大的事實和情況，使得一個理性且掌握充分信息的第三方在權衡這些事實和情況后，很可能推定會計師事務所或項目組成員的誠信、客觀或職業(yè)懷疑態(tài)度已經(jīng)受到損害。

實質上的獨立和形式上的獨立是兩個不同的概念，但有時又密不可分�？梢哉f形式上的獨立是實質上的獨立的重要保證，也是社會公眾評價審計人員的工作、進而決定對審計人員信賴與否的標準。

(二)審計獨立性的具體體現(xiàn)

審計的獨立性主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

1．機構獨立

審計機構必須獨立設置，與被審計單位沒有隸屬關系，也不依附于、掛靠在任何其他部門和單位。

2．人員獨立

審計機構配備專職工作人員，依法獨立行使審計監(jiān)督權，不受任何機構和個人的干涉，與委托人和被審計單位沒有利益上的關系。

3．工作獨立

審計機構和人員根據(jù)國家相關法律法規(guī)賦予的審計權限，不受他人的干涉或影響，獨立執(zhí)行審計工作任務，客觀地作出審計結論，提出審計報告。

4．經(jīng)濟獨立

經(jīng)濟獨立是指審計機構和人員在執(zhí)行審計任務時，有一定的經(jīng)費保障，或有合法的經(jīng)濟收入，不受被審計單位的制約，以保證獨立地開展審計工作。

三、審計對象和審計目標

(一)審計對象

審計對象又稱審計客體，是指審計監(jiān)督的內容和范圍的概括，即被審單位的財務收支及其有關的經(jīng)營管理活動和作為提供這些經(jīng)濟活動信息載體的財務報表及其他有關資料�！�

1．被審計單位的財政財務收支及其有關的經(jīng)濟活動

不同，審計對象的內容也不盡相同。無論是、還是，都要求以被審計單位的財政財務收支及有關經(jīng)濟活動為審計對象，對其真實性、合法性、效益性進行審查和評價，以便對其所負的受托經(jīng)濟責任是否被認真履行進行確定或解除。政府審計的對象為國務院各部門和地方各級政府及其各部門的財政收支、國有金融機構和企事業(yè)組織的財務收支。內部審計的對象為本部門、本單位的財務收支以及其他有關的經(jīng)濟活動。民間審計的對象為委托人指定的被審計單位的財務收支及其有關的經(jīng)營管理活動。

2．被審計單位的會計資料和其他資料

由于財政財務收支狀況及有關經(jīng)濟活動總要以一定的載體來反映，一般是通過、和記錄及預算計劃、方案、、、分析等的文本，或者電子計算機的磁帶、磁盤等來體現(xiàn)，所以各單位的及其他有關經(jīng)濟資料就成為審計的主要具體對象。

會計資料和其他有關經(jīng)濟資料是審計對象的現(xiàn)象，其反映的被審計單位的財政財務收支及有關經(jīng)濟活動是審計對象的本質。

(二)審計目標

審計目標是指審查和評價審計對象所要達到的最終結果和境地，是指導審計工作的指南。審計目標分為總體審計目標和具體審計目標。總體審計目標是審計人員所要達到的目的和要求，具體審計目標是總體審計目標的具體化。不同的審計主體，由于審計對象不同，審計委托者對審計工作的要求也不一樣，其審計目標也不盡相同。

根據(jù)《中華人民共和國審計法》(以下簡稱《審計法》)第二條的規(guī)定，我國政府審計的目標有三個：真實性、合法性和效益性。真實性目標是指審計機關審查被審計事項的真實性，確定財政財務收支活動是否真實存在、是否已經(jīng)發(fā)生、有無虛假舞弊行為，各種信息是否客觀、真實地反映了實際的財政、財務收支狀況和經(jīng)營成果，政府各項經(jīng)濟責任是否如實履行，向社會公眾公布的信息是否真實無誤。合法性目標是指審計機關審查被審計事項的合法性，確定各項財政、財務收支活動是否合乎法律和規(guī)章制度的規(guī)定，如會計處理是否遵循了會計準則和相關會計制度。效益性目標是指審計機關審查被審計事項的效益性，效益性包括經(jīng)濟性、效率性、效果性。

2014年實施的新修訂的《中華人民共和國內部審計準則》將內部審計重新定義為，內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，它通過運用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評價組織的業(yè)務活動、內部控制和風險管理的適當性和有效性，以促進組織完善治理、增加價值和實現(xiàn)目標。由此，我國內部審計的目標是促進組織完善治理、增加價值和實現(xiàn)目標。這進一步明確了內部審計在提升組織治理水平，促進價值增值以及實現(xiàn)組織目標中的重要作用。對內部審計目標更高的定位將進一步提升內部審計在組織中的地位和影響力，提升內部的層次。

依據(jù)《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則》(2010年版)，注冊會計師審計的目的是提高財務報表預期使用者對財務報表的信賴程度。這一目的可以通過注冊會計師對財務報表是否在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制發(fā)表審計意見得以實現(xiàn)。注冊會計師按照審計準則和相關職業(yè)道德要求執(zhí)行審計工作，能夠形成這樣的意見。因此，在執(zhí)行財務報表審計工作時，注冊會計師的總體目標是：①對財務報表整體是否不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報獲得合理保證，使得注冊會計師能夠對財務報表是否在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制發(fā)展審計意見。②按照審計準則的規(guī)定，根據(jù)審計結果對財務報表出具審計報告，并與管理層和治理層溝通。

四、審計的職能和作用

(一)審計的職能

審計的職能是指審計本身所固有的功能，它取決于社會經(jīng)濟的客觀需要，并隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展而發(fā)展變化。一般認為，審計具有經(jīng)濟監(jiān)督、經(jīng)濟評價和經(jīng)濟鑒證職能。這三種職能相互聯(lián)系、相互促進、相互制約，構成一個完整的職能體系。

1．經(jīng)濟監(jiān)督職能

監(jiān)督即監(jiān)察和督促，是指監(jiān)察和督促被審計單位的經(jīng)濟活動在規(guī)定的范圍內，在正常的軌道上進行。

古代封建王朝的官廳審計是為維護王朝的統(tǒng)治和利益，代理皇家專司財經(jīng)監(jiān)督的職責，對侵犯皇室利益者予以懲處。資本主義國家審計是為維護資產(chǎn)階級的整體利益，代理國家專司經(jīng)濟監(jiān)督的職責，對損害資本主義利益的行為進行嚴格的審查和處罰。而作為資本主義國家的民間審計組織，也是代理審計委托者(如股東等)通過對被審計單位財務報表的公允性和合法性的審查來實施經(jīng)濟監(jiān)督。內部審計同樣要對本部門、本單位的經(jīng)濟活動進行檢查，依照法規(guī)或標準加以評價和衡量，明辨是非，揭發(fā)違法違紀和不經(jīng)濟行為，追究受托經(jīng)濟責任，這些都是其執(zhí)行經(jīng)濟監(jiān)督職能的具體體現(xiàn)。我國的審計實踐證明，企業(yè)經(jīng)濟行為越活躍，越需要加強審計監(jiān)督。

2．經(jīng)濟評價職能

評價即評定和建議，是指通過審核檢查，評定被審計單位的經(jīng)濟決策、計劃、預算和方案是否先進可行，經(jīng)濟活動是否按既定的決策和目標進行，經(jīng)濟效益是高是低，以及管理經(jīng)濟活動的規(guī)章制度是否健全、有效等，從而有針對性地提出意見和建議，以促使其改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益。建議就是審計人員圍繞所發(fā)現(xiàn)的問題，分析問題形成的原因，提出改進經(jīng)濟管理工作、提高效率的辦法和途徑。

3．經(jīng)濟鑒證職能

鑒證即鑒定和證明，是指通過對被審計單位的會計報表及有關經(jīng)濟資料所反映的財務收支和有關經(jīng)濟活動的公允性、合法性的審核檢查，確定其可信賴的程度，并作出書面證明，以取得審計委托人或其他有關方面的信任。

經(jīng)濟鑒證職能是隨著現(xiàn)代市場經(jīng)濟的發(fā)展而出現(xiàn)的一項職能，并不斷受到社會重視而日益強化。西方國家非常重視審計的經(jīng)濟鑒證職能，不少國家的法律明文規(guī)定，企業(yè)的財務報表必須經(jīng)過注冊會計師審查鑒證之后，才能得到社會的承認。我國各類企業(yè)的財務報表必須經(jīng)注冊會計師鑒證之后，才具有法律效力。因此，審計的經(jīng)濟鑒證職能將越來越發(fā)揮其在經(jīng)濟生活中的重要作用。

應該說，不同的審計組織在審計職能的體現(xiàn)上側重點有所不同，政府審計和內部審計側重于經(jīng)濟監(jiān)督和經(jīng)濟評價，注冊會計師審計則側重于經(jīng)濟鑒證。

(二)審計的作用

審計的作用是指通過履行審計職能、實現(xiàn)審計目標而對社會經(jīng)濟生活產(chǎn)生的社會效果。通過審計，對經(jīng)濟活動可以起到制約和促進作用。

1．制約性作用

審計人員通過對被審計單位的財務收支及其有關經(jīng)營管理活動進行審核檢查，對被審計單位的財務收支及經(jīng)營管理活動進行監(jiān)督，揭發(fā)貪污舞弊、弄虛作假等違法亂紀、嚴重損失浪費及不經(jīng)濟的行為，依法追究責任，執(zhí)行經(jīng)濟裁決或提請給予行政處分或刑事處罰，從而糾錯揭弊，保證黨和國家的法律、法規(guī)、方針、政策、計劃和預算的貫徹執(zhí)行，維護財經(jīng)紀律和各項規(guī)章制度，保證會計資料及其他資料的正確、可靠，保護國家財產(chǎn)的安全和完整，維護社會主義經(jīng)濟秩序，鞏固社會主義法制。審計的制約性作用具體可以概括如下。

(1)   揭示差錯和弊端。審計通過審查取證可以揭示差錯和弊端，不僅可以糾正核算差錯，提高會計工作質量，還可以保護財產(chǎn)的安全，堵塞漏洞，防止損失。

(2)   維護財經(jīng)法紀。在審查取證、揭示各種違法行為的基礎上，通過對過失人或犯罪者進行查處并提交司法、監(jiān)察部門處理，有助于糾正或防止違法行為，維護財經(jīng)法紀。

2．促進性作用

審計人員通過對被審計單位的經(jīng)營管理制度和內部控制制度進行檢查評價，指出其優(yōu)缺點，能夠促進其揚長避短，建立健全內控制度；通過對企業(yè)經(jīng)濟效益的審查評價，指出潛力所在，能夠促進其進一步挖掘潛力，進一步加強經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益。審計的促進性作用具體可以概括如下。

(1)   改善經(jīng)營管理。通過審查取證、評價揭示經(jīng)營管理中的問題和管理制度上的薄弱環(huán)節(jié)，提出改進建議，從而促進被審計單位改善經(jīng)營管理。

(2)   提高經(jīng)濟效益。通過對被審計單位的財務收支及其有關經(jīng)營管理活動效益性的審查，評價受托經(jīng)濟責任，總結經(jīng)驗，指出效益低下的環(huán)節(jié)，提出改進的意見和建議，從而改進被審計單位生產(chǎn)和經(jīng)營管理工作，促進其提高經(jīng)濟效益。

第三節(jié)  審計的基本過程

審計過程是指審計人員對審計項目從開始到結束所采取的系統(tǒng)性工作程序。因此，也有的直接稱審計程序，還有的稱審計流程。無論是政府審計、內部審計，還是民間審計，也無論是財政財務審計還是經(jīng)濟效益審計，審計的基本過程從理論上都可以劃分為準備、實施、完成三個階段，只是每個階段的具體工作內容隨著審計種類的不同而有所不同。本書主要說明民間審計組織在實地審計方式下進行財務報表審計的基本過程。

風險導向審計模式要求注冊會計師在審計過程中，以重大錯報風險的識別、評估和應對作為工作的主線。相應地，審計過程大致可分為以下步驟。

一、接受業(yè)務委托

會計師事務所應當按照職業(yè)準則的規(guī)定，謹慎決策是否接受或保持客戶關系和具體審計業(yè)務。在接受新客戶的業(yè)務前，決定是否保持現(xiàn)有業(yè)務或考慮接受現(xiàn)有客戶的新業(yè)務時，會計師事務所應當執(zhí)行一些客戶接受與保持的程序，以獲取如下信息：①考慮客戶的誠信，沒有信息表明客戶缺乏誠信；②具有執(zhí)行業(yè)務必要的素質、專業(yè)勝任能力、時間和資源；③能夠遵守相關職業(yè)道德的要求。

會計師事務所執(zhí)行客戶接受與保持的程序的目的，旨在識別和評估會計師事務所面臨的風險。例如，如果注冊會計師發(fā)現(xiàn)潛在客戶正面臨財務困難，或者發(fā)現(xiàn)現(xiàn)有客戶在之前的業(yè)務中作出過虛假陳述，那么可以認為接受或保持該客戶的風險非常高，甚至是不可接受的。會計師事務所除考慮客戶施加的風險外，還需要復核執(zhí)行業(yè)務的能力，看看是否存在利益沖突以及能否對客戶保持獨立性等。

一旦決定接受業(yè)務委托，注冊會計師應當與客戶就審計約定條款達成一致意見。對于連續(xù)審計，注冊會計師應當決定是否需要根據(jù)具體情況修改業(yè)務約定條款，以及是否需要提醒客戶注意現(xiàn)有的業(yè)務約定書。審計業(yè)務約定書的詳細內容，將在本書第三章介紹。

二、計劃審計工作

對于任何一項審計業(yè)務，注冊會計師在執(zhí)行具體審計程序之前，都必須根據(jù)具體情況制訂科學、合理的計劃，使審計業(yè)務以有效的方式得到執(zhí)行。一般來說，計劃審計工作主要包括在本期業(yè)務開始時開展的初步業(yè)務活動、制定總體審計策略、制訂具體審計計劃等。計劃審計工作不是審計業(yè)務的一個孤立階段，而是一個持續(xù)的、不斷修正的過程，貫穿于整個審計過程。

三、評估重大錯報風險

審計準則規(guī)定，注冊會計師必須實施風險評估程序，以此作為評估財務報表層次和認定層次重大錯報風險的基礎。風險評估程序，是指注冊會計師為了解被審計單位及其環(huán)境并識別和評估財務報表重大錯報風險而實施的審計程序。風險評估程序是必要程序，了解被審計單位及其環(huán)境為注冊會計師在許多關鍵環(huán)節(jié)作出職業(yè)判斷提供了重要基礎。了解被審計單位及其環(huán)境實際上是一個連續(xù)和動態(tài)地收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個審計過程的始終。一般來說，實施風險評估程序的主要工作包括：了解被審計單位及其環(huán)境，識別和評估財務報表層次以及各類交易、賬戶余額和披露認定層次的重大錯報風險，確定需要特別考慮的重大錯報風險(即特別風險)以及僅通過實施實質性程序無法應對的重大錯報風險等。風險評估程序的詳細內容將在本書第六章介紹。

四、應對重大錯報風險

注冊會計師實施風險評估程序本身并不足以為發(fā)表審計意見提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，還應當實施進一步審計程序，包括實施控制測試(必要時或決定測試時)和實質性程序。因此，注冊會計師評估財務報表重大錯報風險后，應當運用職業(yè)判斷，針對評估的財務報表層次重大錯報風險確定總體應對措施，并針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。有關控制測試和實質性程序的內容，將在本書第六章介紹。

五、編制審計報告

注冊會計師在完成財務報表所有循環(huán)的進一步審計程序之后，還應當按照有關審計準則的規(guī)定做好審計完成階段的工作，并根據(jù)所獲取的各種證據(jù)，合理運用專業(yè)判斷，形成適當?shù)膶徲嬕庖�。本書第十一章將對完成審計工作和編制審計報告展開討論。

第四節(jié)  審計的種類

任何事物，只要從不同的角度觀察，就會有不同的理解和認識。審計的種類就是按照不同的標志將審計分成若干類別。通過分類，可以加深對審計的理解和認識，把握審計的實質，做好審計工作。

在審計活動中，把按審計主體和審計內容及目的為標志進行的審計分類稱為審計的基本分類，基本分類體現(xiàn)審計的本質；基本分類之外的分類都屬于其他分類。

一、審計的基本分類

(一)按審計主體分類

按審計主體分類，可以將審計劃分為政府審計、內部審計和民間審計。

(1)   政府審計也稱為國家審計，是指由國家審計機關所實施的審計。在我國，國務院和縣以上各級地方人民政府均設立了相應的審計機關，對各自審計管轄范圍內的審計事項進行審查、評價和監(jiān)督。政府審計的具體內容是國家公共資金的形成、分配、使用及其效果。《審計法》規(guī)定，國務院和縣級以上地方人民政府設立審計機關，對國務院各部門和地方各級人民政府的財政收支、國有金融機構和企事業(yè)組織的財務收支進行審計監(jiān)督。

(2)   內部審計是指部門或單位內部設置的審計機構所實施的審計。按照具體執(zhí)行者的不同又可分為部門內部審計和單位內部審計。部門內部審計是指由國務院各部門以及國務院直屬的、具有一定管理職能的各專業(yè)公司所設置的審計機構所實施的審計；單位內部審計是指由獨立核算的企事業(yè)單位內部所設置的審計機構所實施的審計。內部審計是部門、單位加強內部控制、改善經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟效益的重要手段。

(3)   民間審計也稱社會審計、注冊會計師審計，是指由依法設立并承辦注冊會計師業(yè)務的會計師事務所所實施的審計。民間審計組織以其超然獨立的第三者的身份，接受客戶的委托，從事鑒證業(yè)務和相關服務業(yè)務。

(二)按審計的內容和目的分類

按審計的內容和目的進行分類，可以將審計劃分為財政財務審計、財經(jīng)法紀審計和經(jīng)濟效益審計。

(1)   財政財務審計，是指對被審計單位的會計報表及其他會計資料的真實性、公允性以及它們所反映的財政財務收支活動的合規(guī)性、合法性所進行的審計。財政財務審計是一種傳統(tǒng)的審計，也是我國目前主要的審計形式。財政財務審計的主要內容包括兩個方面：一是檢查會計處理上的技術差錯；二是驗證被審計單位受托經(jīng)濟責任的履行情況。

(2)   財經(jīng)法紀審計，是指對被審計單位和個人嚴重侵占國家資財、嚴重損失浪費以及其他嚴重損害國家經(jīng)濟利益等違反財經(jīng)紀律行為所進行的專案審計。它是我國審計監(jiān)督的一種重要形式。實際上，財經(jīng)法紀審計是以財政財務收支活動的合規(guī)性、合法性為目的，糾錯查弊，清除財政財務收支中的違法亂紀現(xiàn)象。以其審計內容和所使用的審計方法來看，同財政財務審計沒有什么區(qū)別，只是由于問題重大，需專門進行立案審查，以便徹底查清問題。因此，財經(jīng)法紀審計是專案性的財政財務審計，是財政財務審計的一種特殊類型。

(3)   經(jīng)濟效益審計，是指對被審計單位的經(jīng)濟效益狀況所進行的審計。經(jīng)濟效益審計的內容通常包括對各級政府的財政收支及其管理活動、企業(yè)單位的財務收支及其經(jīng)營管理活動、行政事業(yè)單位的資金使用及其管理活動、固定資產(chǎn)投資及其管理活動的經(jīng)濟效益情況及其影響因素、途徑所進行的審計。其目的是促使被審計單位改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益和工作效率。其主要特點是通過對被審計單位工作和生產(chǎn)經(jīng)營活動的分析評價，發(fā)現(xiàn)企事業(yè)單位在工作和經(jīng)營管理上存在的薄弱環(huán)節(jié)，挖掘潛力，尋求提高經(jīng)濟效益的途徑。我國的經(jīng)濟效益審計，類似于國外的績效審計或3E審計，包括經(jīng)營審計和管理審計部分內容。3E審計，是指經(jīng)濟性(Economics)審計、效率性(Efficiency)審計和效果性(Effect)審計。

二、審計的其他分類

除了上述審計的基本分類以外，還可以對審計進行其他分類。

(一)按審計范圍分類

按審計范圍分類，可以將審計劃分為全部審計、局部審計和專項審計。

(1)   全部審計又稱全面審計，是指對被審計單位一定期間內有關經(jīng)濟活動的各個方面及其資料進行全面的審計。這種審計的業(yè)務范圍較廣泛，涉及被審計單位的會計資料及其經(jīng)濟資料所反映的采購、生產(chǎn)、銷售、各項財產(chǎn)物資、債權債務和資金以及企業(yè)利潤、稅款等經(jīng)濟業(yè)務活動。其優(yōu)點是詳細徹底；缺點是工作量太大，花費時間太多。

(2)   局部審計又稱部分審計，是指對被審計單位一定期間內的財務收支或經(jīng)營管理活動的某些方面及其資料進行部分、有目的、有重點的審計。如對企業(yè)進行的現(xiàn)金審計、銀行存款審計、利稅審計等，都屬于局部審計。另外，為了查清貪污盜竊案件，對部分經(jīng)濟業(yè)務進行的審查也屬于局部審計范圍。這種審計時間較短，耗費較少，能及時發(fā)現(xiàn)和糾正問題，但容易遺漏問題，具有一定的局限性。

(3)   專項審計又稱專題審計，是指對某一特定項目所進行的審計。這種審計的業(yè)務范圍比局部審計更小，針對性更強，如自籌基建資金來源審計、扶貧專項資金審計、世界銀行貸款審計等。專項審計有利于及時圍繞當前的經(jīng)濟工作中心和重點開展審計業(yè)務，有針對性地提出意見和建議，為國家宏觀調控和決策提供真實、可靠的信息。

(二)按審計實施時間分類

按審計實施時間分類，可以將審計劃分為事前、事中和事后審計。

(1)   事前審計是指在被審計單位經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生以前所進行的審計，一般是對預算或計劃的編制、對經(jīng)濟事項的預測及決策進行審計，目的是加強預算、計劃、預測和決策的準確性、合理性和可行性。這種審計對于預防錯弊、防患于未然，保證經(jīng)濟活動的合理性、有效性都具有積極的作用，故也稱為預防性審計。

(2)   事中審計是指在被審計單位經(jīng)濟業(yè)務執(zhí)行過程中進行的審計。通過對被審計單位的費用預算、費用開支標準、材料消耗定額等執(zhí)行過程中有關經(jīng)濟業(yè)務進行事中審計，便于及時發(fā)現(xiàn)并糾正偏差，保證經(jīng)濟活動的合法性、合理性和有效性。

(3)   事后審計是指在被審計單位經(jīng)濟業(yè)務完成以后所進行的審計。事后審計的適用范圍十分廣泛，其主要目的是監(jiān)督和評價被審計單位的財務收支及有關經(jīng)濟活動、會計資料和內部控制是否符合國家財經(jīng)法規(guī)與財務會計制度的規(guī)定，從而確定或解除被審計單位的受托經(jīng)濟責任。政府審計、民間審計大多實施事后審計，內部審計也經(jīng)常進行事后審計。

(三)按審計動機分類

按審計動機分類，可以分為強制審計和任意審計。

(1)   強制審計是指審計機構根據(jù)法律、法規(guī)規(guī)定對被審計單位行使審計監(jiān)督權而進行的審計。這種審計是按照審計機關的審計計劃進行的，不管被審計單位是否愿意接受審查，都應依法進行。我國政府審計機關根據(jù)法律賦予的權力對國務院各部門和地方各級政府的財政收支、國家的財政金融機構和企事業(yè)單位的財務收支實行強制審計。

(2)   任意審計是指根據(jù)被審計單位自身的需要，要求審計組織對其進行的審計。一般民間審計接受委托人的委托，按照委托人的要求對其進行的財務審計或經(jīng)濟效益審計，即屬于這種審計。任意審計是相對于強制審計而言的。實際上，任意審計大多也是按《公司法》《證券交易法》及其他經(jīng)濟法規(guī)的要求進行的，也帶有一定的強制性。

(四)按審計使用的技術和方法分類

按審計使用的技術和方法進行分類，可以將審計劃分為賬表導向審計、系統(tǒng)導向審計和風險導向審計。

賬表導向審計是圍繞著會計賬簿、會計報表的編制過程來進行的，通過對賬表上的數(shù)字進行詳細核實來判斷是否存在舞弊行為和技術性錯誤。其技術和方法適用于評價簡單的受托經(jīng)濟責任，是審計技術和方法發(fā)展的初級階段，在審計技術和方法史上占據(jù)著十分重要的地位。

系統(tǒng)導向審計強調對內部控制系統(tǒng)的評價，當評價結果證明內部控制系統(tǒng)可以信賴時，在實質性測試階段只抽取少量樣本就可以得出審計結論了；當評價結果認為內部控制系統(tǒng)不可靠時，才根據(jù)內部控制的具體情況擴大審查范圍。系統(tǒng)導向審計是財務審計發(fā)展的高一級階段，但是，系統(tǒng)導向審計仍需運用賬表導向審計的一些技術和方法。

風險導向審計要求審計人員從對企業(yè)環(huán)境和企業(yè)經(jīng)營進行全面的風險分析出發(fā)，使用審計風險模型，積極采用分析程序，制訂與企業(yè)狀況相適應的多樣化的審計計劃，以達到審計工作的效率性和效果性。風險導向審計是適應高風險社會的產(chǎn)物，是現(xiàn)代審計方法的最新發(fā)展。

本 章 小 結

本章介紹了審計的產(chǎn)生和發(fā)展，并對審計及相關的基本概念進行了分析。

審計是具有獨立性的經(jīng)濟監(jiān)督活動。維系受托經(jīng)濟責任關系是審計產(chǎn)生和發(fā)展的基礎。審計目標分為總體審計目標和具體審計目標。不同的審計主體，由于審計對象不同，審計委托者對審計工作的要求不一樣，其審計目標也不盡相同，但其審計的基本過程從理論上都可劃分為準備、實施、完成三個階段，只是每個階段的具體工作內容隨著審計種類的不同而有所不同。

一般認為，審計具有經(jīng)濟監(jiān)督、經(jīng)濟評價和經(jīng)濟鑒證職能。通過審計，可以對社會經(jīng)濟活動起到制約和促進作用。

審計最基本的分類是按審計主體和審計的內容與目的進行分類。按審計主體的性質不同，可以將審計劃分為政府審計、內部審計和民間審計。按審計的內容和目的不同，可以將審計劃分為財政財務審計、財經(jīng)法紀審計和經(jīng)濟效益審計。

復習思考題

1．我國政府審計的產(chǎn)生和發(fā)展經(jīng)歷了哪幾個主要階段？

2．怎樣理解“維系受托經(jīng)濟責任關系是審計產(chǎn)生和發(fā)展的基礎”？

3．按照審計主體、審計內容和目的，可以將審計分為哪些類別？

4．如何理解審計的職能和作用？

5．審計的對象應包括哪些內容？

6．我國不同審計主體，其審計總目標的內容是怎樣的？